NEW YORK – United Nations Tax Committee pada 28 Agustus 2026 memublikasikan teks UN Model Tax Convention 2025 yang membawa sejumlah perubahan penting dalam pemajakan lintas negara. Pembaruan tersebut mencakup mekanisme subject-to-tax, aturan khusus kegiatan sumber daya alam, pemajakan premi asuransi, ketentuan baru atas penghasilan jasa, serta perluasan definisi royalti hingga mencakup pembayaran software.
Perubahan tersebut memperluas sejumlah ketentuan yang dapat digunakan negara sumber dalam perjanjian pajak bilateral. Artinya, negara tempat suatu penghasilan atau kegiatan ekonomi berasal memperoleh kerangka yang lebih luas untuk mempertahankan hak pemajakannya dalam kondisi yang ditentukan oleh treaty.
Selain memperkenalkan ketentuan baru, revisi juga mengganti beberapa pendekatan dalam versi sebelumnya. Di antaranya adalah penggantian Article 12A mengenai fees for technical services dan Article 14 mengenai independent personal services dengan Article 12AA yang memiliki cakupan jasa lebih luas.
UN Model Tax Convention 2025 memperkenalkan ketentuan baru mengenai subject-to-tax, sumber daya alam, premi asuransi, jasa lintas batas, serta memperluas pengertian royalti untuk mencakup pembayaran software.
Subject-to-Tax Masuk Article 1
Salah satu perubahan utama dalam UN Model Tax Convention 2025 adalah penambahan mekanisme subject-to-tax melalui paragraph 3 baru pada Article 1.
Ketentuan ini ditujukan untuk mencegah situasi ketika pembayaran lintas negara lolos dari pemajakan efektif atau hanya dikenai pajak pada tingkat yang dinilai terlalu rendah.
Dalam mekanisme tersebut, pembatasan hak pemajakan negara sumber yang diberikan melalui tax treaty dapat dibuat bergantung pada apakah penghasilan terkait benar-benar dikenai pajak di negara tempat penerima menjadi resident.
Tingkat minimum pemajakan tersebut tidak ditentukan secara seragam dalam Model. Besarannya akan ditetapkan berdasarkan kesepakatan negara-negara yang membuat perjanjian bilateral.
Hak Negara Sumber Bergantung pada Pajak Negara Residence
Subject-to-tax mechanism menghubungkan pemberian manfaat treaty dengan tingkat pemajakan di negara residence.
Dalam kondisi yang memenuhi ketentuan, pembatasan terhadap pemajakan oleh negara sumber tidak harus diterapkan apabila penghasilan terkait tidak dikenai pajak pada tingkat minimum yang telah disepakati di yurisdiksi residence.
Dengan pendekatan tersebut, perjanjian pajak tidak hanya mempertimbangkan lokasi penerima penghasilan, tetapi juga bagaimana penghasilan tersebut diperlakukan secara aktual untuk tujuan pajak di negara residence.
Article 5A Atur Kegiatan Sumber Daya Alam
Perubahan berikutnya adalah pengenalan Article 5A yang secara khusus membahas kegiatan yang berkaitan dengan sumber daya alam.
Ketentuan tersebut mengatur situasi ketika perusahaan asing melakukan kegiatan eksplorasi atau eksploitasi sumber daya alam di negara lain.
Secara umum, perusahaan asing yang menjalankan aktivitas tersebut dapat dianggap memiliki permanent establishment atau bentuk usaha tetap di negara tempat kegiatan dilakukan.
Namun, ketentuan tersebut memberikan batas waktu. Perlakuan sebagai permanent establishment pada umumnya tidak berlaku apabila keseluruhan durasi kegiatan masih berada di bawah ambang agregat 30 hari dalam periode 12 bulan yang relevan.
Article 5A pada dasarnya memungkinkan negara sumber mengenakan pajak atas kegiatan eksplorasi atau eksploitasi sumber daya alam ketika aktivitas tersebut mencapai ambang waktu yang ditentukan.
Ambang 30 Hari Jadi Penentu
Ambang 30 hari menjadi salah satu unsur penting dalam Article 5A.
Perhitungan dilakukan secara agregat dalam periode 12 bulan yang relevan. Jika kegiatan perusahaan asing masih berada di bawah batas tersebut, ketentuan khusus permanent establishment untuk aktivitas sumber daya alam pada umumnya tidak terpicu.
Sebaliknya, ketika aktivitas mencapai batas yang ditentukan, negara tempat sumber daya alam berada memiliki dasar treaty yang lebih kuat untuk memperlakukan perusahaan asing sebagai memiliki permanent establishment berdasarkan Article 5A.
Ketentuan khusus tersebut memisahkan kegiatan sumber daya alam dari aturan permanent establishment umum dan memberikan pengaturan tersendiri untuk sektor tersebut.
Article 12C Atur Pajak Premi Asuransi
UN Model Tax Convention 2025 juga memperkenalkan Article 12C mengenai insurance premiums atau premi asuransi.
Ketentuan baru tersebut memungkinkan negara sumber mengenakan pajak atas premi asuransi berdasarkan jumlah bruto atau gross basis.
Dengan mekanisme tersebut, hak negara sumber untuk mengenakan pajak terhadap premi tidak harus bergantung pada keberadaan permanent establishment dari perusahaan asuransi asing di negara tersebut.
Article 12C menjadi perubahan penting karena versi sebelumnya menggunakan pendekatan berbeda melalui aturan khusus permanent establishment untuk bisnis asuransi.
Insurance PE Lama Tidak Lagi di Bagian Utama
Seiring diperkenalkannya Article 12C, ketentuan insurance permanent establishment yang sebelumnya terdapat pada Article 5(6) tidak lagi ditempatkan dalam bagian utama UN Model.
Pendekatan lama tersebut tetap tersedia sebagai pilihan yang dibahas dalam commentary, tetapi bukan lagi ketentuan utama yang digunakan dalam teks Model.
Dengan perubahan ini, negara yang mengikuti pendekatan Article 12C dapat menggunakan mekanisme pajak atas premi pada gross basis sebagai alternatif terhadap pendekatan permanent establishment khusus asuransi.
Article 12AA Perluas Pemajakan Jasa
Perubahan besar lainnya terdapat pada penghasilan dari jasa. Revisi memperkenalkan Article 12AA yang secara khusus mengatur fees for services.
Article 12AA menggantikan Article 12A yang sebelumnya mengatur fees for technical services serta Article 14 mengenai independent personal services.
Dengan penggabungan tersebut, cakupan ketentuan tidak lagi dibatasi hanya pada kategori technical services yang lebih sempit.
Article 12AA memberikan hak kepada negara sumber untuk mengenakan pajak terhadap penghasilan jasa yang masuk dalam ruang lingkup ketentuan.
Tarif Maksimum Ditentukan dalam Treaty Bilateral
Hak pemajakan negara sumber berdasarkan Article 12AA tetap tunduk pada batas tarif yang ditentukan melalui perjanjian bilateral.
UN Model tidak menetapkan satu tarif maksimum yang harus digunakan seluruh negara. Besaran ceiling atau batas pemajakan diserahkan untuk disepakati oleh negara-negara yang menegosiasikan tax treaty.
Dengan demikian, Article 12AA menyediakan struktur hak pemajakan, sementara besaran tarif tetap bergantung pada hasil negosiasi treaty antara masing-masing negara.
Article 12AA menggantikan aturan fees for technical services dan independent personal services dengan ketentuan jasa yang lebih luas serta memberikan hak pemajakan kepada negara sumber.
Definisi Royalti Kini Mencakup Software
Revisi Article 12 juga membawa perubahan pada definisi royalties atau royalti.
Dalam UN Model Tax Convention 2025, cakupan royalti diperluas sehingga mencakup pembayaran untuk software.
Perubahan tersebut berlaku terlepas dari apakah pembayaran software tersebut secara hukum diperlakukan sebagai imbalan atas penggunaan copyright.
Dengan demikian, analisis royalti dalam Model terbaru tidak lagi bergantung sepenuhnya pada apakah hak cipta atas software digunakan oleh pihak yang melakukan pembayaran.
Pembayaran Software Dapat Masuk Article 12
Perluasan tersebut membuat pembayaran software dapat masuk dalam definisi treaty mengenai royalti meskipun transaksi tidak dikonstruksikan sebagai penggunaan copyright.
Ketentuan ini menjadi salah satu perubahan material dalam Article 12 karena memperluas jenis pembayaran yang dapat berada dalam cakupan pemajakan royalti berdasarkan treaty.
Bagi negara-negara yang menggunakan UN Model sebagai referensi dalam negosiasi bilateral, definisi baru tersebut dapat memengaruhi pembagian hak pemajakan atas pembayaran software lintas negara.
Lima Perubahan Utama UN Model Tax Convention 2025
Secara keseluruhan, terdapat lima perubahan utama yang menonjol dalam UN Model Tax Convention 2025.
Pertama, paragraph 3 baru pada Article 1 memperkenalkan subject-to-tax mechanism yang menghubungkan pembatasan hak pajak negara sumber dengan tingkat pemajakan penghasilan di negara residence.
Kedua, Article 5A menyediakan aturan khusus kegiatan eksplorasi dan eksploitasi sumber daya alam, dengan ambang agregat 30 hari dalam periode 12 bulan yang relevan.
Ketiga, Article 12C memungkinkan negara sumber mengenakan pajak terhadap premi asuransi pada gross basis dan menggantikan insurance PE rule lama sebagai pendekatan utama dalam Model.
Keempat, Article 12AA menggantikan Article 12A dan Article 14 dengan ketentuan yang lebih luas mengenai penghasilan dari jasa serta memberikan hak pemajakan kepada negara sumber dengan tarif maksimum yang disepakati secara bilateral.
Kelima, Article 12 memperluas definisi royalti sehingga pembayaran software dapat termasuk royalti tanpa bergantung pada apakah pembayaran tersebut merupakan imbalan atas penggunaan copyright.
Hak Pemajakan Negara Sumber Semakin Diperjelas
Rangkaian perubahan tersebut memperlihatkan penguatan peran negara sumber dalam beberapa jenis penghasilan lintas negara.
Hal itu terlihat pada aturan sumber daya alam, jasa, premi asuransi, serta royalti software yang memberikan atau memperjelas ruang pemajakan bagi negara tempat penghasilan atau aktivitas ekonomi berasal.
Subject-to-tax rule juga memberi mekanisme untuk menghubungkan manfaat pembatasan pajak dalam treaty dengan tingkat pemajakan yang benar-benar berlaku di yurisdiksi residence.
Namun, penerapan berbagai ketentuan tersebut dalam praktik tetap bergantung pada isi perjanjian bilateral yang disepakati masing-masing negara, termasuk penentuan tingkat minimum dan batas tarif yang secara eksplisit diserahkan kepada contracting states.
UN Model Tax Convention 2025 Jadi Acuan Treaty Terbaru
Publikasi teks UN Model Tax Convention 2025 pada 28 Agustus 2026 memberikan referensi terbaru bagi negara yang menggunakan UN Model dalam penyusunan dan negosiasi tax treaty.
Pembaruan tersebut tidak hanya menambahkan pasal baru, tetapi juga mengubah cara beberapa kategori penghasilan lintas negara ditempatkan dalam struktur treaty.
Article 5A mengatur sumber daya alam, Article 12C membahas premi asuransi, Article 12AA memperluas ketentuan jasa, sedangkan Article 12 memperluas royalti hingga mencakup software.
Pada saat yang sama, subject-to-tax mechanism dalam Article 1 memberikan instrumen tambahan untuk menghadapi kondisi ketika penghasilan lintas negara tidak dikenai pajak secara efektif atau hanya dipajaki pada tingkat yang terlalu rendah di negara residence.